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Muchas son las dudas que surgen acerca del IVA y el transporte de bienes al extranjero, cuando el empresario tiene que emitir una factura al extranjero por la prestación de un servicio, tanto a un estado de la Unión Europea, como fuera del territorio.
La gestión del Impuesto sobre el Valor Añadido en el marco de las operaciones internacionales es ciertamente compleja, y los responsables de compras, contables y directores financieros deben conocer su regulación, para así poder cumplir con las obligaciones fiscales derivadas del tráfico internacional de mercancías.
Reglas generales y especiales en los servicios prestados
Fundamentalmente, debemos orientarnos por las reglas de localización de los servicios prestados, para los cuales hay unas reglas generales y unas reglas especiales, que tienen preferencia sobre las reglas generales, según los servicios prestados, y entre las que se encuentran las siguientes:
– Servicios relacionados con bienes inmuebles
– Servicios de transporte de pasajeros
– Servicios de transporte de bienes
– Servicios de transporte intracomunitario de bienes
– Servicios accesorios de transporte como la carga y descarga, transbordo, manipulación y servicios similares.
– Servicios de arrendamiento de medios de transportes
– Servicios de manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas, juegos de azar o similares.
– Servicios de restauración y catering.
– Servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena.
– Servicios en trabajos y ejecución de obra sobre bienes muebles corporales, informes periciales, valoraciones y dictámenes relativos a dichos bienes.
– Servicios prestados por vía electrónica
– Servicios de telecomunicación, radiodifusión y televisión.
En este artículo nos centraremos en desarrollar las reglas especiales en los servicios de transportes de bienes o transporte de mercancías, en el ámbito del IVA, tanto en el ámbito de las operaciones intracomunitarias, como en las operaciones fuera del territorio de la Unión Europea.
El IVA en los servicios de transporte de bienes o mercancías al extranjero
A efectos del IVA, el transporte que se realiza por empresarios en el desarrollo de su actividad empresarial es un hecho imponible del impuesto, siendo ésta una prestación de servicios.
El artículo 17 de la LIVA establece que “estarán sujetas al impuesto las importaciones de bienes, cualquiera que sea el fin a que se destinen y la condición del importador”.
Hemos confeccionado un cuadro resumen, según el destino de la mercancía, y distinguiendo el tipo de cliente, es decir, si es este es empresario o particular.
Tenemos que tener en cuenta que para que un cliente pueda considerarse empresario se tiene reunir las siguientes condiciones:
- En las operaciones intracomunitarias, el cliente deberá de estar de alta en el Registro de Operadores Intracomunitarios (ROI) y tener un NIF-IVA valido. Para hacer esa comprobación, se puede hacer desde el siguiente enlace de la Agencia tributaria: https://www1.agenciatributaria.gob.es/pymes1/viescons.html
- En las operaciones fuera del territorio EU, el cliente deberá acreditar su condición de empresario, y el prestador deberá poder comprobarlo. Es importante recordar, qué se considera como «exterior» en relación con el IVA, ya que además de los terceros países, también se considera exterior a efectos del IVA, a Canarias, Ceuta y Melilla.
Reglas especiales de aplicación de localización para los servicios de transporte de bienes
Las reglas generales no se aplican en los supuestos que detallamos a continuación en nuestro cuadro resumen.
En estos casos, los servicios se entienden prestados en el ámbito del Impuesto cuando se cumplan los requisitos o se den las circunstancias que se indican en cada caso.
Además de tales reglas especiales, la LIVA ha previsto una regla especial de localización de las operaciones efectuadas por las agencias de viaje, sujetas al régimen especial, de forma que las operaciones efectuadas por las mismas se entienden realizadas en el lugar donde la agencia tenga establecida la sede de su actividad económica o posea un establecimiento permanente, desde donde efectúe las referidas operaciones.
Veamos cuales son estas reglas especiales de localización para los servicios de transporte de bienes:
ORIGEN DE LA MERCANCIA DESTINO DE LA MERCANCIA CLIENTE EMPRESARIO * CLIENTE PARTICULAR ESPAÑA ESPAÑA La operación está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español. La factura emitida lleva IVA. La operación está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español. La factura emitida lleva IVA. ESPAÑA UNION EUROPEA DISTINTO DE ESPAÑA Sede del destinatario. La operación no está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español, está sujeta en el Estado miembro donde el cliente esté establecido, consignando la base imponible en la casilla 59 del modelo 303, casilla 71 del modelo 322 Inicio del transporte. La operación está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español por ser este el lugar de inicio del transporte. ESPAÑA CANARIAS CEUTA Y MELILLA Sede del destinatario. La operación no está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español, sin perjuicio de su sujeción al IGIC en Canarias, consignando la base imponible en la casilla 61 del modelo 303, casilla 73 del modelo 322. Sede del destinatario. La operación no está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español, sin perjuicio de su sujeción al IGIC en Canarias, consignando la base imponible en la casilla 61 del modelo 303, casilla 73 del modelo 322. ESPAÑA FUERA DE LA UNION EUROPEA Sede del destinatario. La operación no está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español. El prestador del servicio debe declarar la operación como no sujeta al IVA por reglas de localización, consignando la base imponible en la casilla 61 del modelo 303, casilla 73 del modelo 322. En cada Estado Miembro por la parte del trayecto se realice en él. La operación está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español por la parte del trayecto que discurra por el mismo, sin perjuicio de la tributación que corresponda por la parte de trayecto que discurra por otro Estado miembro, de acuerdo con las reglas de localización para este tipo de operación que se determinarán según los criterios recogidos en la Directiva 2006/112/CE y la normativa nacional resultado de la trasposición de la misma. Estarán exentos del IVA los transportes de bienes cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera de la Unión Europea en los términos indicados en el artículo 21. 5º de la Ley 37/1992, o cuya contraprestación esté incluida en la base imponible de las importaciones de bienes de acuerdo con los artículos 64 y 83 de la misma ley. Se deberá consignar la base imponible de estas operaciones en la casilla 60 del modelo 303, 72 del modelo 322.
ORIGEN DE LA MERCANCIA DESTINO DE LA MERCANCIA CLIENTE EMPRESARIO * CLIENTE PARTICULAR ESPAÑA ESPAÑA La operación está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español. La factura emitida lleva IVA. La operación está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español. La factura emitida lleva IVA. ESPAÑA UNION EUROPEA DISTINTO DE ESPAÑA Sede del destinatario. La operación no está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español, está sujeta en el Estado miembro donde el cliente esté establecido, consignando la base imponible en la casilla 59 del modelo 303, casilla 71 del modelo 322 Inicio del transporte. La operación está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español por ser este el lugar de inicio del transporte. ESPAÑA CANARIAS CEUTA Y MELILLA Sede del destinatario. La operación no está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español, sin perjuicio de su sujeción al IGIC en Canarias, consignando la base imponible en la casilla 61 del modelo 303, casilla 73 del modelo 322. Sede del destinatario. La operación no está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español, sin perjuicio de su sujeción al IGIC en Canarias, consignando la base imponible en la casilla 61 del modelo 303, casilla 73 del modelo 322. ESPAÑA FUERA DE LA UNION EUROPEA Sede del destinatario. La operación no está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español. El prestador del servicio debe declarar la operación como no sujeta al IVA por reglas de localización, consignando la base imponible en la casilla 61 del modelo 303, casilla 73 del modelo 322. En cada Estado Miembro por la parte del trayecto se realice en él. La operación está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español por la parte del trayecto que discurra por el mismo, sin perjuicio de la tributación que corresponda por la parte de trayecto que discurra por otro Estado miembro, de acuerdo con las reglas de localización para este tipo de operación que se determinarán según los criterios recogidos en la Directiva 2006/112/CE y la normativa nacional resultado de la trasposición de la misma. Estarán exentos del IVA los transportes de bienes cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera de la Unión Europea en los términos indicados en el artículo 21. 5º de la Ley 37/1992, o cuya contraprestación esté incluida en la base imponible de las importaciones de bienes de acuerdo con los artículos 64 y 83 de la misma ley. Se deberá consignar la base imponible de estas operaciones en la casilla 60 del modelo 303, 72 del modelo 322.
| ORIGEN DE LA MERCANCIA | DESTINO DE LA MERCANCIA | CLIENTE EMPRESARIO * | CLIENTE PARTICULAR |
| ESPAÑA | ESPAÑA | La operación está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español. La factura emitida lleva IVA. | La operación está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español. La factura emitida lleva IVA. |
| ESPAÑA | UNION EUROPEA DISTINTO DE ESPAÑA | Sede del destinatario. La operación no está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español, está sujeta en el Estado miembro donde el cliente esté establecido, consignando la base imponible en la casilla 59 del modelo 303, casilla 71 del modelo 322 | Inicio del transporte. La operación está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español por ser este el lugar de inicio del transporte. |
| ESPAÑA | CANARIAS CEUTA Y MELILLA | Sede del destinatario. La operación no está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español, sin perjuicio de su sujeción al IGIC en Canarias, consignando la base imponible en la casilla 61 del modelo 303, casilla 73 del modelo 322. | Sede del destinatario. La operación no está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español, sin perjuicio de su sujeción al IGIC en Canarias, consignando la base imponible en la casilla 61 del modelo 303, casilla 73 del modelo 322. |
| ESPAÑA | FUERA DE LA UNION EUROPEA | Sede del destinatario. La operación no está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español. El prestador del servicio debe declarar la operación como no sujeta al IVA por reglas de localización, consignando la base imponible en la casilla 61 del modelo 303, casilla 73 del modelo 322. | En cada Estado Miembro por la parte del trayecto se realice en él. La operación está sujeta en el territorio de aplicación del IVA español por la parte del trayecto que discurra por el mismo, sin perjuicio de la tributación que corresponda por la parte de trayecto que discurra por otro Estado miembro, de acuerdo con las reglas de localización para este tipo de operación que se determinarán según los criterios recogidos en la Directiva 2006/112/CE y la normativa nacional resultado de la trasposición de la misma. Estarán exentos del IVA los transportes de bienes cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera de la Unión Europea en los términos indicados en el artículo 21. 5º de la Ley 37/1992, o cuya contraprestación esté incluida en la base imponible de las importaciones de bienes de acuerdo con los artículos 64 y 83 de la misma ley. Se deberá consignar la base imponible de estas operaciones en la casilla 60 del modelo 303, 72 del modelo 322. |
También tenemos que tener en cuenta, que como consecuencia del Brexit, se aplicarán las reglas de localización previstas en los artículos 69 y 70 LIVA, teniendo en cuenta que el Reino Unido deja de pertenecer a la Unión Europea y en particular, la regla de uso efectivo recogida en el artículo 70.Dos LIVA, de tal forma que estarán sujetos al IVA español los servicios enumerados en dicho artículo cuando se localicen en Reino Unido pero su utilización o explotación efectiva se realice en el territorio de aplicación del IVA español. Más información acerca de las consecuencias del BREXIT aquí:
Si aun tienes dudas acerca del IVA y el transporte de bienes al extranjero en ASELEC consultores, como asesoría fiscal experta te ayudamos mediante un estudio personalizado de las prestaciones de servicios que desarrolla en tu actividad, así como en la planificación fiscal de tus operaciones para conseguir minimizar el coste fiscal de las mismas. Contacta con nosotros.
