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Una de las cuestiones más frecuentes entre los socios administradores que prestan servicios a sus sociedades es, decidir la manera en que deben ser retribuidos dichos servicios.
A continuación, desarrollaremos las dos opciones de retribución más comunes (nómina y factura) atendiendo tanto al tipo de rendimiento percibido a efectos del IRPF como a la naturaleza de la actividad desarrollada, y estudiamos la sujeción a IVA de los servicios prestados en su caso.
Rendimientos obtenidos
La clasificación de los rendimientos obtenidos por sus servicios prestados, a efectos del IRPF es:
- Rendimientos del trabajo personal: retribución vía nómina.
- Rendimientos de actividades económicas: retribución vía facturación.
Actividades realizadas
En lo que respecta a las actividades correspondientes al cargo de administrador, estas deben establecerse en los estatutos sociales de la sociedad mercantil en la que se ostenta el cargo. En este caso, la totalidad de las retribuciones percibidas por el ejercicio de las funciones propias de dicho cargo deben entenderse comprendidas, a efectos del IRPF, como rendimientos del trabajo en virtud del artículo 17.2.e) de la LIRPF y, por tanto, serán percibidas vía nómina.
Retribución de los servicios prestados por el administrador
Para la calificación de los servicios prestados por el socio a la sociedad distintos de los que procedan de su condición de administrador, estos pueden percibirse via nómina o vía facturación, y para ello deberá tenerse en cuenta:
En primer lugar, lo establecido en el primer párrafo del artículo 17.1 de la LIRPF, el cual señala que:
«se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas».
En este caso, las retribuciones serán percibidas igualmente vía nómina.
En segundo lugar, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en artículo 27.1 de la LIRPF que, con vigencia a partir del 1 de enero de 2015, establece que:
«se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
No obstante, tratándose de rendimientos obtenidos por el contribuyente procedentes de una entidad en cuyo capital participe derivados de la realización de actividades incluidas en la Sección Segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, tendrán esta consideración cuando el contribuyente esté incluido, a tal efecto, en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, o en una mutualidad de previsión social que actúe como alternativa al citado régimen especial (…)”.
Por tanto, cuando el administrador percibe rendimientos por sus prestaciones de servicios a la sociedad que no derivan del su cargo establecidos en los estatutos, serán prestaciones de servicios consideradas como un rendimiento de actividades económicas (no rendimiento del trabajo), siempre que tanto el servicio prestado por el administrador como la actividad de la sociedad sea una actividad profesional (no empresarial).
Exigencias normativas para la retribución
Se exige que la actividad realizada esté incluida en la Sección Segunda de las Tarifas del IAE, tanto para el socio como para la sociedad, y ello a pesar de que, lógicamente, la sociedad, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 de la regla 3ª de la Instrucción de aplicación del Real Decreto Legislativo 1175/1990 por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del IAE, esté matriculada en la Sección Primera de las Tarifas de dicho Impuesto, y también con independencia de que el socio esté o no dado de alta efectivamente en algún epígrafe de la sección segunda de las tarifas de dicho Impuesto por la realización de dichas actividades.
Además, será necesario igualmente que la actividad desarrollada por el socio en la entidad sea precisamente la realización de los servicios profesionales que constituyen el objeto de la entidad, debiendo entenderse incluidas, dentro de tales servicios, las tareas comercializadoras, organizativas o de dirección de equipos, y servicios internos prestados a la sociedad dentro de dicha actividad profesional.
Por tanto, al concurrir los requisitos anteriormente descritos de actividad y régimen de afiliación a la Seguridad Social, las retribuciones satisfechas tendrán la naturaleza de rendimientos de actividades profesionales y el socio administrador será retribuido vía facturación de los servicios prestados a la sociedad.
Sujeción al IVA de los servicios prestados por el socio administrador
Un vez consideramos el supuesto de facturación del socio administrador a la sociedad a la que presta servicios, según lo indicado anteriormente, la problemática consiste en la consideración, o no, de sujeto pasivo de IVA de aquellas personas físicas que prestan servicios a entidades de las que son socios o partícipes. Este tema ha sido abordado por los Tribunales de Justicia en reiteradas ocasiones.
En este sentido, tratándose de socios que prestan sus servicios a una sociedad en la que la titularidad o el derecho de uso de los activos principales para el ejercicio de la actividad que constituye su objeto social corresponde a la propia entidad, quedarán excluidos del ámbito de aplicación del IVA en la medida en que no se produzca la ordenación de medios propios. A este respecto, tratándose de socios que prestan sus servicios profesionales a una sociedad, la cual tenga por objeto la prestación de servicios de dicha naturaleza, habrá que tener en cuenta si los medios de producción residen en el propio socio. Esto constituirá una cuestión de hecho que habrá de ser probada en su caso ante la Administración.
En supuestos de servicios donde el factor humano constituye un medio de producción relevante y en los que, por tanto, no es siempre fácil diferenciar si los medios de producción residen fundamentalmente en sede de la sociedad (medios materiales como los equipos informáticos, bases de datos y personales como personal administrativo y de apoyo) o en el socio (capacitación, conocimiento, prestigio profesional), habrá que analizar cada caso concreto para determinar si existe o no ejercicio independiente de una actividad económica.
De esta forma, si en función de las condiciones acordadas entre el socio y la sociedad resulta que el profesional no queda sometido a los criterios organizativos de aquélla, percibe una contraprestación económica significativa ligada a los resultados de su actividad y el socio responde frente a terceros, dicha relación no cabe encuadrarla en el artículo 7.5º de la LIVA, por lo que las prestaciones de servicios efectuadas por el socio a la sociedad estarían sujetas a IVA. El caso típico en el que quedarán sujetas a Facturación con IVA será el de profesionales que prestan servicios a sociedades profesionales de las que son administradores y socios.
En el caso contrario, la referida relación se debe calificar como laboral si en función de las condiciones acordadas entre el socio y la sociedad resulta que el profesional queda sometido a los criterios organizativos de aquélla, no percibe una contraprestación económica significativa ligada a los resultados de su actividad y es la sociedad la que responde frente a terceros. En estas condiciones, los servicios prestados por el socio consultante a la sociedad estarían no sujetos en virtud de lo dispuesto en el artículo 7.5º de la LIVA.
Entendemos que la Administración en caso de revisión, juzgaría la posible aplicación del IVA a los casos en los que no se ha estado aplicando, y no al contrario, por tanto conviene estudiar caso a caso la aplicación del IVA a las retribuciones de los administradores.
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Silvana Ricci
